房地产企业合同和票据的控税策略(5)

D花园是甲公司近年开发的新项目，第一期已基本售完，第二期也已进入预售阶段。检查人员通过计算机查询系统发现，该公司在D花园所在的D区征收分局领购并开具了大量的建筑安装业发票，这使检查人员产生了疑问：房地产开发公司怎么会大量使用建筑安装业发票呢？经到D花园现场了解情况，检查人员发现D花园的商品房分为毛坯房和精装房，精装房就是让装修成为完整的商品房的一部分，它向消费者提供的是装修一次到位的成品房。

检查人员重点对D项目精装修部分进行了检查，发现该公司与购买精装修商品房的业主签订两份合同，一份销售合同，一份装修合同，分别向业主开具商品房销售发票和建筑安装发票，分别确认销售收入和“其他业务收入”。2013年该项目预收款28000万元，按销售不动产税目缴纳营业税1400万元，取得装修预收款4800万元，结转“其他业务收入”4800万元，按“建筑业”税目缴纳营业税240万元。对于该公司D项目取得的装修收入应如何征税？检查人员对这一问题进行了仔细地分析研究。

该公司的精装修房是与业主分别签订售房合同和装修合同，取得的售房收入、装修收入分别入账，并分别开具商品房发票和建筑安装业发票，分属两个税目，似乎应该分别征税。但是，在仔细查阅有关合同后，检查人员发现，该公司虽然与业主分别签订销售合同和装修合同，但在销售合同的补充协议中却强调业主购买的是精装修商品房，必须按照公司的要求由公司统一进行装修。表面上，该公司分别按销售合同和装修合同收取款项，按不同税目分别缴纳税款，而实际上，不管是销售合同还是装修合同的签订只是为了一项业务，那就是销售精装修商品房。

根据《中华人民共和国营业税暂行条例》、《国家税务总局关于销售不动产兼装修行为征收营业税问题的批复》（国税函[1998]53号）的规定，甲公司将销售房屋的行为分解成销售房屋与装修房屋两项行为，分别签订两份合同，向对方收取两份价款，其收取的装修及安装设备收入应认定为销售不动产的行为的一个组成部分，应按“销售不动产”税目补缴营业税。基于这规定，甲公司将精装房销售分解为两份合同，漏了土地增值税和营业税。最后，税务稽查机关对甲公司做出补营业税、土地增值税、罚款和缴纳滞纳金的处罚。根据国税发[2009]31号文的规定，该公司收取的装修收入应按15%的毛利率补征2013年企业所得税。 （一）通过巧签合同降低税负

一、融资合同中分解利息，节税有技巧

在融资过程中，利息对于资金让出方要依法缴纳营业税和企业所得税；对于资金借入方涉及到利息能否在企业所得税前进行扣除问题。在签定融资或借款合同时，应该按照以下方法进行。

（一）关联企业之间拆借资金，在借款合同中必须注明资金的借款利率，不能签免利息的借款合同。

根据国税函发[1995]156号的规定，贷款属于“金融保险业”税目的征收范围，而贷款是指将资金贷与他人使用的行为。根据这一规定，不论金融机构还是其他单位，只要是发生将资金贷与他人使用的行为，均应视为发生贷款行为，按“金融保险业”税目征收营业税。

依据《中华人民共和国税收征管法》第三十六条规定，关联企业之间的业务往来，应当按照独立企业之间的业务往来收取或者支付价款、费用;不按照独立企业之间的业务往来收取或者支付价款、费用，而减少其应纳税的收入或者所得额的，税务机关有权进行合理调整。这里所称“有权”，其含义是赋予了税务机关进行合理调整的权力，所以这个“有权”并非“必须”或者“应当”，而是“可以”的意思，即税务机关做出应予调整的判断后，可以使用这个权力。但正是因为税务机关拥有这一权力，所以关联方

企业间的借款一旦存在低利息或不收利息的情况，就极有可能面临被税务机关纳入“应当进行纳税调整”的范围来处理的税收风险。

因此，非关联企业间的无偿借款不需要补交金融保险业的营业税，但关联企业间的无偿借款是需要补交金融保险业的营业税

（二）股东向银行贷款时，在贷款合同中的资金使用用途一栏中应注明企业使用，然后与银行协商，把银行贷款直接汇入企业的公司账号。

个人股东向银行贷款再给企业使用的涉税风险是企业付给银行的利息不能在企业所得税前扣除，因为款是股东向银行贷的，银行出的利息票据上的付款人是股东的名字，在企业所得税前进成本得不到税务局的认可。因此，股东向银行贷款时，在贷款合同中的资金使用用途一栏中应注明企业使用，然后与银行协商，把银行贷款直接汇入企业的公司账号。这样的话，银行出的利息票据虽然是股东个人的名字，但根据实质重于形式的原则，可以在税前进行扣除。

例如《河北省地方税务局关于2010年度企业所得税汇算清缴若干业务问题的公告》（河北省地方税务局公告2011年第1号）第十二条关于个人贷款、企业使用发生利息的扣除问题规定：“对个人将自己的资产作抵押向金融机构贷款、企业使用（个人与企业之间必须有相关的协议）发生的利息，在确认该项贷款直接划入企业银行账户，利息支出由企业账户划出后，允许企业在计征所得税时扣除。”

（三）统借统贷合同中，将资金占用费分为利息费和咨询服务费。 1、国家层面有关统借统贷的税收政策 《财政部、国家税务总局关于非金融机构统借统还业务征收营业税问题的通知》（财税字[2000]7号）第一条规定：“为缓解中小企业融资难的问题，对企业主管部门或企业集团中的核心企业等单位（以下简称统借方）向金融机构借款后，将所借资金分拨给下属单位（包括独立核算单位和非独立核算单位），并按支付给金融机构的借款利率水平向下属单位收取用于归还金融机构的利息不征收营业税。

《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》（国税发[2009]31号）第二十一条规定：“企业集团或其成员企业统一向金融机构借款分摊集团内部其他成员企业使用的，借入方凡能出具从金融机构取得借款的证明文件，可以在使用借款的企业间合理地分摊利息费用，使用借款的企业分摊的合理利息准予在税前扣除。”该文件将统借方由集团企业扩大至其他成员企业。

2、地方政策有关统借统贷的政策

《广西自治区地方税务局关于集团公司借款利息税前扣除问题的批复》（桂地税字[2009]106号）规定：“广西水利电业集团有限公司在实行集团化统一管理的模式下，由该公司统一向银行申请项目贷款，所属企业申请使用，并按照银行贷款利率收取利息归还银行。根据国税函[2002]837号文规定，对其所属企业按照银行贷款利率所支付的利息支出，准予在企业所得税前扣除。”

辽宁省地方税务局关于印发企业所得税若干业务问题的通知》（辽地税发[2010]3号）文件第二条关于企业统一借款转借集团内部其他企业单位使用税前扣除问题规定：“企业集团或其成员企业统一向金融机构借款，分摊集团内部其他成员企业使用的，凡能出具从金融机构取得借款的证明文件，并在使用借款的企业间合理分摊利息费用的，使用借款的企业分摊的合理利息准予在税前扣除。但企业集团或其成员企业不得重复扣除。

《河北省地方税务局关于企业所得税若干业务问题的通知》（冀地税发[2009]48号）第八条规定：对集团公司和所属企业采取“由集团公司统一向金融机构借款，所属企业按一定程序申请使用，并按同期银行贷款利率将利息支付给集团公司，由集团公司统一

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