浅析新《企业所得税法》下中小型生产企业所得税的税务筹划(2)

例3：假设辉煌公司成立的第二年（2005年）由于经营不善，致使企业生产的零件大量积压，最终导致公司发生亏损20万元。2006年通过公司全体同仁的不懈努力终于扭亏为盈，实现3万元的利润，2007年，辉煌公司的应税所得额为4万元。2008年应税所得额为5万元，2009年的应纳税所得额为6万元。2010年因对外投资新项目只实现应税所得额5万元。该企业2005年亏损的20万元，根据税法的有关规定可用2006～2010年实现的利润进行弥补。

解析：辉煌公司2005～2008年实现的应纳税所得总额18万元，即（3+4+5+6）万元，全部用于弥补亏损，补亏后不需要纳税。从税务筹划的角度看，该企业2009年暂不宜对外投资新项目，因为至2009年止企业还有2万元亏损未弥补，若进行新的项目投资，必然会减少当年的收益，因此企业应将投资推迟至2010

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年，使2009年的应纳税所得额尽量达到10万元，从而减少纳税。

2、固定资产折旧方法筹划方案的选择

固定资产在企业属于资本性支出，企业购置的固定资产在其有效使用期内应按期计提折旧。固定资产折旧是企业成本、费用的一个重要组成部分，折旧金额的大小直接关系到成本的大小、利润的高低，是企业缴纳所得税前准予扣除的项目。企业采取不同的折旧方法，各年计算的折旧额就不同，每期抵减的所得税的金额就会各不相同。因此，企业在选择折旧方法是，应当考虑不同的折旧方法给企业纳税带来的影响。

固定资产折旧方法有平均折旧法和加速折旧法两大类。平均折旧法是把固定资产的应计折旧额在固定资产的使用期内进行平均摊销，或者按预计使用量平均摊销，这样计入每期的折旧成本都是相同的，在其他条件不变的情况下，采用平均折旧法，对企业的应纳所得税没有影响。而加速折旧费，其基本内容是在固定资产使用前期多计提折旧，随着固定资产使用效率的逐渐降低，对其计提的折旧也逐渐减少。虽然在固定资产的使用期限内计提的折旧总额和平均法的完全相等，但是，在固定资产使用的前几年，由于多提折旧，计入的成本、费用相应的增加也就减少了固定资产使用前期的经营利润，相应的减少了企业的应纳所得税，等于是得到了政府的一笔无息贷款。我们仍以辉煌公司为例来分析这一问题。

例4：假设辉煌公司于2010年，该企业购入了一条新的生产线，原值40万元，残值率为3%，折旧年限为5年，假设税法允许采用直线法、双倍余额递减法或年数总和法计提折旧；若该企业每年没有扣除折旧的税前利润均为20万元，适用所得税税率20%。采用何种折旧方法的税负最轻？

解析：经过计算，不同的折旧方法的年折旧额、税前利润（应纳税所得额）和所得税额见表1。

表1 采用不同折旧方法的计算结果

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从表1中可以看出：在不同的折旧方法下，虽然5年总折旧额合计相等，但不同的折旧方法下不同年份的折旧额数据不同，导致应纳税所得额不同，各年应交所得税也不同。

3、存货计价方法筹划方案的选择

存货发出成本一般可以通过营业成本来影响企业的应税收益，进而影响企业的应纳税额。按现行企业会计准则和税法规定，企业存货的计价方法有：个别计价法、加权平均法、先进先出法、移动加权平均法等。企业各项存货的发出和领用可在上述方法中任选一种，这就为企业选择合理的存货计价方法进行纳税筹划提供了法律依据和空间。选择不同的存货计价方法，会导致不同的期末存货价值和本期发出存货的成本，从而对企业盈亏情况及所得税产生较大的影响。一般来说，企业应选择有利的计价方法，将存货计价作为调节利润进而调节应纳所得税的工具。通常在物价持续下降的情况下，采用先进先出法，期末存货成本为最近成本，其价值较低，而本期的销货成本则会较高，从而使应纳税所得额也较低，达到降低税负的目的；而且，如果企业正处于所得税的免税期内，选择先进先出法则会减少成本的当期摊入，企业在免税期内得到的免税额也就越多。而在物价上下波动的情况下，则应采用加权平均分或者移动加权平均法，借此来避免因各期利润波动而造成的企业各期应税所得上下波动而增加企业资金安排的难度。虽然企业可以利用存货计价方法的不同而获得纳税筹划的经济利益，但是国家也规定了，企业一旦选择了某一种存货计价方法，那么在一定的时期内就不得随意变更，这就要求企业选择存货计价方法的时候要谨慎处理，兼顾到长短期的利益。

4、适时利用对外捐赠进行纳税筹划

企业捐赠是一种支出，但是，有时候捐赠时机选择的好，则相当于一种广告，而且这种广告的效果往往比一般的广告要好得多，特别是有利于树立企业的良好

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的社会形象。因此，大企业往往会利用捐赠获得做广告和节税的双重利益，中小企业同样也可以利用对外捐赠来进行纳税筹划。而且，新《企业所得税法》将捐赠扣除的计算基础由“应纳税所得额”调整为“年度利润总额”，大大简化了捐赠扣除限额的计算量和纳税调整的工作量。但是，新税法对捐赠在税前扣除有相应的规定，中小企业在捐赠是应当加以注意。

新《企业所得税法》第九条规定：“企业发生的公益性捐赠支出，不超过年度利润总额12%的部分准予扣除。”这里的公益性捐赠，是指企业通过公益性社会团体或者县级以上人民政府及其部门，用于《中华人民共和国公益事业捐赠法》中规定的公益事业的捐赠。对于企业自行直接发出的捐赠以及非公益性捐赠不得在税前扣除。此外，中小企业在对外捐赠时还应注意选择适当的时机。

我们还以辉煌公司为例来说明一下。

例5：假设辉煌公司2009年和2010年的预计会计利润分别为100万元和100万元，企业所得税税率为25%。该企业为提高其产品的知名度和竞争力，树立良好的社会形象，决定向贫困地区捐款20万元。现在有三套方案可供选择：第一套方案是2009年底直接捐给某贫困地区；第二套方案是2009年底通过省级民政部门捐赠给某贫困地区；第三套方案是2009年底通过省级民政部门捐赠10万元，2010年年初是通过省级民政部门捐赠10万元。从税收筹划的角度来分析，区别如下：

方案1：该企业2009年年底直接向贫困地区捐赠的20万元不得在税前抵扣，当年企业所得税为25万元（100×25%）；

方案2：该企业2009年通过省级民政部门向贫困地区捐赠20万元，只能在税前扣除12万元（100×12%），超过12万元的部分不得在税前扣除，企业当年的应纳企业所得税为22万元[（100-100×12%）×25%];

方案3：该企业分两年进行捐赠，因为2009年和2010年的会计利润均为100万元，所以每年捐赠的10万元，都可以在税前扣除。2009年和2010年每年的应纳企业所得税均为22.5万元[（100-10）×25%]；

通过对比，我们可以看出，该企业选用第二套方案最好。尽管都是对外捐赠20万元，但是方案三与方案二相比可节约税款2万元（8×25%），与方案一相比可节税5万元（20×25%）。

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（三）充分利用政府的税收优惠政策

新《企业所得税法》最大变化在税收优惠政策方面——新法扩大了税收优惠的范围，且新税收优惠政策更加关注基础性、环保性、创新性、公益性、发展性的产业。生产型企业可充分利用环境保护、资源综合利用和安全生产的产业和项目的税收优惠政策达到节税目的。另外，还可以利用技术创新和科技进步的税收优惠政策进行纳税筹划。

1、选择投资方向和地区

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