税务会计概念框架构想(5)

　　它是计税依据与其适用税率或/和单位税额(14)之乘积。如果说其他税务会计要素是在财务会计确认计量的基础上，按税法规定，经过再确认、再计量而得；那么，“应纳税额”则是税务会计特有的一个会计要素。影响应纳税额的因素有计税依据、税率/单位税额和减免退税款等因素。计税依据体现征税的广度，税率、单位税额则体现征税的深度。如果是对税基的减免，减免税因素体现在计税依据中；如果是对应纳税额的减免，“减免税额”就是一个单独的会计要素。

　　(二)所得税的会计要素

　　1.应税收入。

　　应税收入是企业因销售商品、提供劳务、服务等应税行为所取得的收入，即税法所认定的收入，亦称法定收入。应税收入与财务会计收入(简称“会计收入”)有密切联系，但在一般情况下并不等同。确认应税收入的原则是：(1)必须与应税行为相联系，即只有发生应税行为才能产生应税收入；换言之，如果纳税人发生非应税行为或免税行为，其所取得的收入就不是应税收入，而只是财务会计收入。(2)必须与某一具体税种相关。纳税人取得一项收入，如果是应税收入，那就应该与某一具体税种相关，也就是某一特定税种的应税收入，而非其他税种的应税收入(盖地，2001)。对应税收入的确认计量，税务会计根据“税法至上”原则，如对权责发生制的修正、视同销售收入的确认等。

　　2.扣除费用。

　　扣除费用中的“费用”是指广义的费用。它是企业因发生应税收入而必须支付的销售(营业)成本、期间费用、税金(15)及附加、资产损失和其他支出，即税法所认可的允许在税前扣除项目的金额。它是在财务会计按会计准则确认计量的基础上，按税法规定进行的再确认、再计量(调整)：一是按其与应税收入的发生是否为因果关系，如为因果关系，可按比例扣除；二是在受益期内，按税法允许的会计方法进行折旧、摊销；三是对财务会计中已经确认、计量、记录的某些项目，虽然与税务会计确认的口径相同，但对超过税法规定扣除标准的项目，税务会计要按税法规定的扣除限额作为扣除费用的上限。由此可见，财务会计确认、计量、记录的成本、费用、支出与法定扣除项目金额虽然有密切关系，但两者不等同。

　　3.应税所得(亏损)，“应纳税所得额”的简称。

　　它是应税收入与扣除费用的差额，也是所得税的计税依据。在税务会计实务中，企业是在财务会计提供的账面利润的基础上，按现行税法与财务会计的差异及其选定的所得税会计方法确认应纳税所得额，进而计算应纳所得税额。在财务会计账面亏损的基础上，按税法进行调整，如果调整后仍为负数，即应税亏损。对应税亏损，方可按税法规定期限进行税前弥补。

　　七、税务会计程序

　　税务会计程序因各国税制的逐步建立健全、财务会计的逐步规范，经历了由简到繁、由不规范到逐步规范的发展过程。为了适应资本市场的制度安排，目前财务会计程序的重心是确认、计量和报告(披露)三个程序(16)。但在税务会计中，我认为确认、计量、记录和报表(申报)四个程序同等重要，而且从某种意义上说，会计记录更为重要。

　　(一)税务会计确认

　　会计确认就是按一定的标准或条件所进行的判断和认定。会计确认是为了保证会计报表所提供的信息符合会计目标、会计原则(信息质量要求)，即为了保证提供一份高质量的财务报表。

　　1.税务会计确认标准。

　　在IASB《财务报表编报的框架》中对会计确认明确了“(1)与该项目有关的未来经济利益将很有可能流入或流出主体，以及(2)对该项目的成本或价值能够可靠地加以计量”两项标准。FASB是在效益大于成本和符合重要性原则的前提(约束条件)下，所有要素的所属项目的确认标准应具备可定义性、可计量性、相关性和可靠性四项标准。IASB的表述比较概括，且仅限于财务报表项目的确认；FASB的表述比较具体，既包括表内确认，又包括账内确认。在税务会计确认时，“重要性”就不能作为其确认前提，因为只要是涉税事项，不论金额大小，都要确认计量，不存在职业判断的问题；也不能用“未来经济利益很有可能流入或流出”作为确认标准，它强调的是确定性；至于“可定义性”，则需要明确为“符合税务会计要素定义”。总之，税务会计确认标准应以现行税法为准，符合税务会计要素定义。

　　2.税务会计确认基础。

　　各国早期的税法都以收付实现为确认基础，因为它体现了现金流动原则(具体化为公平负税和支付能力原则)，该原则是确保纳税人有能力支付应纳税款而使政府获取财政收入的基础。(17)目前，包括我国在内的大多数国家的税法都接受权责发生制原则，但在其实际运用时，与财务会计存在明显差异：第一，要考虑税款支付能力原则，使纳税人在最有能力支付时支付税款。如在收入确认上，由于在一定程度上被支付能力原则所覆盖而蕴含收付实现制的确认基础，即对权责发生制的修正。第二，确定性要求。收入和费用的实际发生必须具有确定性，税前扣除费用是企业实际发生的费用，且其金额应是能够准确确定的。因此，财务会计以权责发生制为基础确认的各项资产减值准备，因计提时并未“真实发生”而不能在税前扣除；因确认的预计负债可能会导致企业将来发生支出义务，而不允许在预计时扣除等。可见，税务会计(实则是税法)原则上接受权责发生制确认基础，但是以不减少或保护国家的税收收入为前提，体现税收的实用主义原则。

　　在税务会计中，增值税应税收入的确认虽然与企业所得税一样，都是以权责发生制为基础，但增值税是以销售结算方式来认定纳税义务，即采用开票确认收入的原则———开票即纳税；而企业所得税应税收入的确认，原则上与会计准则的收入确认相同，即注重商品所有权的主要风险和报酬的转移，而不以销售结算方式为条件。可见，同是权责发生制基础，因增值税与企业所得税应税收入的确认原则不同，同一纳税人同一期间的财务会计收入、增值税销售额(应税收入)与企业所得税应税收入额不同。而同是增值税，其销项税额的确认与进项税额的确认(抵扣)又有差异，进项税额的确认采用的是实现制，企业必须取得增值税发票且在规定时间内进行比对认证并在认证通过的次月申报抵扣，否则，不得抵扣。这是当采用权责发生制不利于税收保全时，税法所采取的一种防范措施。 …… 此处隐藏：890字，全部文档内容请下载后查看。喜欢就下载吧 ……