中级财务会计金融资产下

第三章 金融资产（下）

学习目的与要求

本章应了解交易性金融资产、持有至到期投资、可供出售金融资产业务的会计处理。

第一节 交易性金融资产

一、交易性金融资产的特点

交易性金融资产主要是指企业为了近期内出售而持有的金融资产，包括为交易目的从二级市场购入所持有的债券投资、股票投资、基金投资、权证投资等，有效套期工具以外的衍生工具如期货等。与其他金融资产相比，其主要特点有以下几方面。 1．具有较强的变现能力，流动性强

作为交易性金融资产，均有活跃的市场报价，这也是其能随时变现的前提。交易性金融资产的流动性仅次于现金，是剩余现金的暂时存放形式。

2．持有交易性金融资产的目的是为了赚取差价

交易性金融资产保持了资金的流动性和获利性，企业是为了利用生产经营过程中暂时闲置的资金获得一定的收益而持有债券、股票、基金、权证等交易性金融资产，而不是为了控制被投资企业。 按照我国企业会计准则的有关规定，满足下列条件之一的金融资产，应当属于金融资产： （1）取得该金融资产的目的主要是为了近期内出售或回购。

（2）属于进行集中管理的可辨认金融工具组合的一部分，且有客观证据表明企业近期采用短期获利方式对该组合进行管理。

（3）属于衍生工具。但是，被指定且为有效套期工具的衍生工具、属于财务担保合同的衍生工具、与在活跃市场中没有报价且其公允价值不能可靠计量的权益工具挂钩并须通过交付该权益工具结算的衍生金融资产除外。

二、交易性金融资产的初始计量

企业取得交易性金融资产时应当按取得时的公允价值作为初始确认金额。 其理由是：

（1）公允价值能够反映其真实价值； （2）公允价值能够反映其价值变化的风险； （3）其公允价值容易取得。

企业在取得交易性金融资产所支付的价款中，也可能包含了一项债权，即实际支付的价款中的已宣告尚未发放的现金股利或已到付息期尚未领取的债券利息，它们在性质上属于投资企业暂时垫付的款项，这项债权应作为“应收股利”或“应收利息”单独反映，收到这部分现金股利或利息时，冲减相应债权。

企业为取得交易性金融资产而发生的税金、手续费等相关交易费用，在其发生时直接计入当期损益，以便于反映交易性金融资产的价值与价值变动。 企业取得交易性金融资产时：

借：交易性金融资产——成本 （公允价值） 应收股利 （已宣告尚未发放的现金股利） 应收利息 （已到付息期尚未领取的债券利息） 投资收益 （交易费用）

贷：银行存款 （实际支付的价款） 例：见教材P70例4－1，其会计分录为：

借：交易性金融资产——股票A（成本） 72 800 ——股票B（成本） 90 750 ——股票C（成本） 715 200 投资收益 4 950 贷：其他货币资金——存出投资款 883 700 教材P70 例 4－2，其会计分录为：

借：交易性金融资产——股票A（成本） 70 000 应收股利 2 800 投资收益 400 贷：其他货币资金——存出投资款 73 200 三、交易性金融资产的后续计量

（一）交易性金融资产持有期间收益的确认

作为交易性金融资产，在到期兑付或处置之前可能会获得一定的投资收益，包括股票投资的现金股利收益和债券投资的利息收益。企业在持有交易性金融资产期间取得的现金股利或利息，应当确认为投资收益。但

对于收到的属于取得交易性金融资产支付价款中包含的已宣告尚未发放的现金股利或已到付息期尚未领取的债券利息应： 借：银行存款 贷：应收股利 应收利息

例：见教材P71 例 4－3 （二）交易性金融资产期末计价

在期末，为了反映企业所持有的交易性金融资产的实际价值，必须对其进行计价。根据企业的具体情况，可以采用公允价值计量，即市价法计量，也可以采用其他计量方法，如成本法、成本与市价孰低法。根据我国企业会计准则的相关要求，在资产负债表日，企业对交易性金融资产应按公允价值计量。

按照公允价值计量（市价法），在每个会计期末，交易性金融资产的账面价值按市价进行调整，在资产负债表上，交易性金融资产反映报表日的现行市价，由于市价波动所引起的未实现损失和收益均予以确认，计入到期损益。该方法充分考虑了交易性金融资产变现能力强的特点，以期末市场价格在资产负债表上予以确认更加合理，能够更直接、及时地提供有关该资产的市场信息，准确反映流动性和偿债能力，更符合资产的定义。同时，市价也是可验证的，保证了计量的可靠性。

在资产负债表日，企业对交易性金融资产应按公允价值计量，并设置“公允价值变动损益——交易性金融资产”账户。该账户属于损益类性质，在损益表中单独列示，反映企业交易性金融资产等公允价值变动形成的应计入当期损益的利得或损失。

当交易性金融资产的公允价值高于其账面余额的差额时： 借：交易性金融资产——公允价值变动 贷：公允价值变动损益

当交易性金融资产的公允价值低于其账面余额的差额时： 借：公允价值变动损益

贷：交易性金融资产——公允价值变动 例：见教材P72 例 4－4 四、交易性金融资产的处置

企业在需要周转资金或决定投资于更有利的机会时，可以随时将持有的交易性金融资产在债券市场上出售。出售价格可能高于或低于交易性金融资产的账面价值。

处置交易性金融资产时，将处置时该交易性金融资产的公允价值与初始入账金额之间的差额确认为投资收益，同时调整公允价值变动损益。

具体处理过程为：

企业出售交易性金融资产时：

借：银行存款 （实际收到的价款） 交易性金融资产—公允价值变动 投资收益 （差额）

贷：交易性金融资产—成本（交易性金融资产的账面余额） 交易性金融资产—公允价值变动 投资收益 （差额）

同时，将原记入交易性金融资产的公允价值变动损益转出。 借：投资收益

贷：公允价值变动损益 或：

借：公允价值变动损益 贷：投资收益

第二节 持有至到期投资

一、持有至到期投资的确认条件

持有至到期投资，是指到期日固定、回收金额固定或可确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的非衍生金融资产。划分为持有至到期投资的金融资产应同时满足下列条件： 1．到期日固定、回收金额固定或可确定

到期日固定、回收金额固定或可确定，是指相关合同明确了投资者在确定的期间内获得或应收取现金流量（如投资利息和本金等）的金额和时间。 2．有明确意图持有至到期

是指投资者在取得投资时意图就是明确的，除非遇到一些企业所不能控制、预期不会重复发生且难以合理预计的独立事件，否则将持有至到期。 3．有能力持有至到期

是指企业有足够的财务资源，并不受外部因素影响将投资持有至到期。

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