应收账款函证案例(4)

业判断选择函证对象，而不能受被审计单位的左右。 如果被审计单位要求对拟函证的某些账户余额或其他信息不实施函证时，注册会计师应当向被审计单位询问理由或索要相关资料，并评价被审计单位管理当局不希望实施函证的原因。在评价分析中，注册会计师应当充分考虑（1）管理当局是否诚信；（2）是否可能存在重大错误或舞弊；（3）替代审计程序能否提供与这些账户余额或其他信息有关的充分、适当的审计证据。只有当管理当局提供了充分理由、且注册会计师认为合理的情况下，注册会计师才可不对拟函证的某些账户余额或其他信息实施函证程序，但如果拟函证的某些账户余额或其他信息很重要，注册会计师应当采取替代程序以获取充分、适当的审计证据，这时，如果替代程序测试的结果令注册会计师满意，被审计单位提出的不实施函证的要求可不视为对审计范围的限制;如果注册会计师对替代程序的结果不满意，仍应将被审计单位提出的不实施函证的要求视为审计范围受到了限制。如果注册会计师认为被审计单位的要求不合理，就应当坚持函证，以取得充分、适当的审计证据，但如果注册会计师受到被审计单位阻止而无法实施函证，注册会计师应当视其为审计范围受到限制，出具保留或无法表示意见的审计报告。

在审计实务中，如果被审计单位故意提供虚假的被询证者地址，或被审计单位没有正当且让审计人员信服的理由而要求注册会计师不对此进行函证，这可能意味着被审计单位在极力掩盖什么，注册会计师这时更应当谨慎，一定要追加审计程序获取确实可靠的地址或想办法函证，并结合采用替代程序来取得充分、适当的审计证据，降低审计风险。

案例6：对函证过程的控制

在对某商品批发企业2009年年报进行审计，其应收账款期末余额中挂账单位107户，由于款项性质同质性较强，帐户多，审计人员小王采用审计抽样方法选取样本，并向被审计单位索取了样本单位的通讯信息，共选取43个样本量，由于时间紧发函量大，审计人员小王请被审计单位财务人员帮忙填写，并请被审计单位人员盖章后写好地址贴上邮票寄出。

分析：

（1）该案例中，审计人员小王为提高工作效率，可以利用被审计单位的人员帮忙盖章、写信封等，但为了避免询证函的内容被篡改、询证函不被寄出、所收到的回函被篡改等现象的发生，小王应当控制每一环节，发函前与被函证单位电话联系核对通信地址并说明将发函询证的事项，或与被审计单位销售发票、合同等载明的通讯地址进行核对，保证信息的准确性。在封信封前对被审计单位人员填写的询证函内容、地址等重要事项重新核对后，亲自寄发信函等，否则就极有可能导致函证程序的低效率或根本无效，保证不了所获取的审计证据的充分性和适当性。

（2）为了证明审计人员对函证的发出和收回控制的轨迹，审计人员应将收、发函信封原件或复印件保存在底稿中，并在审计说明中记录函证决策的过程；对亲自送达的函证，应记录送达时间、地址、询证人姓名等，并要求被询证人签字确认，以保留我们对函证程序的控制轨迹。

案例7：

接案例5华光公司项目，审计人员审计结束日收到回函13笔，传真函件5笔；未回函3笔；回函金额相符15笔，回函不符3笔情况如下：

（1）未回函：G公司、C公司、M公司；并分别执行了替代程序，除G公司替代程序不能提供充分、恰当的审计证据；C、M公司通过检查期后付款、销售合同等替代程序，余额可以确认。

（2） 回函不符3笔：回函为如下表述：

① H公司回函为 所欠余额30万元已于2010年1月6日付讫。

② Q公司回函为“我公司12月18日收到贵公司货物，经查产品数量与签订合同不符，金额总计107万元，差额10件，差异金额7万元，已预付40万元，12月31日应付贵公司60万元，请查证。”

③ D公司回函为“我公司2009年12月15日开出红字退货发票，金额为15万元，已注销了询证函所欠款项。”

审计人员针对上述情况设计针对性的审计程序追查下去，发现： （1）2010年1月6日确实收到H公司的货款30万元。

（2）Q公司回函为差异7万元，检查华光公司相关发货单，以及期后处理情况；

（3）12月份收到D公司的红字发票，但由于货物未收到，会计未做账务处理，2010年2月1日收到退货入库，被审计单位冲减了2010年2月的销售收入。

分析：在审计实务中，审计人员应当对收到的回函进行汇总分析。对回函产生的差异根据不同情况设计针对性的审计程序追查原因，主要是区分时间性差异与例外差异对会计报表的影响。该案例中，对于H公司的情况，审计人员通过检查2010年1月6日前后一段时间的银行存款日记账、对账单及应收账款明细账，予以确认。对于Q公司的情况，审计人员检查发货单及存货盘点情况，是属于发货错误还是路途丢失，并进行相关调整；对于D公司的情况，审计人员检查了华光公司红字发票、销售退回及折扣折让通知单以及退回货物的入库单，确认退回的货物是否办理了退货手续，是否已收回入库。如果属实，由于属于期后事项，应当建议华光公司调整2009年的销售收入和成本。