_营改增_的会计处理案例解析

［中图分类号］F275［文献标识码］C［文章编号］1005-9016（2012）12-68-03

“营改增”的会计处理案例解析

李　滨，秦文娇

（山东省滨州市公路管理局，山东　滨州　256600）

［摘　要］为配合营业税改征增值税试点工作，财政部制定并发布了《营业税改征增值（财会[2012]13号），文件对试点地区一般纳税人和小规模税试点有关企业会计处理规定》

纳税人差额征税的会计处理等作出明确规定，本文结合案例作了阐述。

［关键词］营改增　会计处理　解析

今年7月25日，国务院常务会议决定扩大营业税改征增值税试点范围，即自2012年8月1日起至年底，将交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点范围，由上海市分批扩大至北京、天津、江苏、浙江、安徽、福建、湖北、广东和厦门、深圳10个省(直辖市、计划单列市)，明年继续扩大试点地区，并选择部分行业在全国范围试点。为配合营业税改征增值税试点工作，财政部制定并发布了《营业税改征增值税试点有关企业会计处理规定》（财会[2012]13号），文件对试点地区一般纳税人和小规模纳税人差额征税的会计处理等作出明确规定。

一、为什么要差额征税

营业税属于传统商品劳务税，一般以营业额全额为计税依据，税额不受成本、费用高低影响。但为了避免营业税在实际征收中存在的重复征税的不合理因素，《营业税暂行条例》规定了可以按差额征税项目。《营业税暂行条例》第五条规定，纳税人的营业额为纳税人提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产收

取的全部价款和价外费用。

但是，下列情形除外：（一）纳税人将承揽的运输业务分给其他单位或者个人的，以其取得的全部价款和价外费用扣除其支付给其他单位或者个人的运输费用后的余额为营业额；（二）纳税人从事旅游业务的，以其取得的全部价款和价外费用扣除替旅游者支付给其他单位或者个人的住宿费、餐费、交通费、旅游景点门票和支付给其他接团旅游企业的旅游费后的余额为营业额；（三）纳税人将建筑工程分包给其他单位的，以其取得的全部价款和价外费用扣除其支付给其他单位的分包款后的余额为营业额；（四）外汇、有价证券、期货等金融商品买卖业务，以卖出价减去买入价后的余额为营业额；（五）国务院财政、税务主管部门规定的其他情形。

二、试点纳税人接受非试点营业税纳税人联运业务差额征税的会计处理

1.一般纳税人差额征税的会计处理 财会[2012]13号规定：一般纳税人提供应税服务，试点期间按照营业税改征增值税有

关规定允许从销售额中扣除其支付给非试点纳税人价款的，应在“应交税费——应交增值税”科目下增设“营改增抵减的销项税额”专栏，用于记录该企业因按规定扣减销售额而减少的销项税额；企业接受应税服务时，按规定允许扣减销售额而减少的销项税额，借记“应交税费——应交增值税（营改增抵减的销项税额）”科目，按实际支付或应付的金额与上述增值税额的差额，借记“主营业务成本”等科目，按实际支付或应付的金额，贷记“银行存款”、“应付账款”等科目。

例1：上海市甲运输公司是增值税一般纳税人，2012年7月取得全部收入200万元，其中国内客运收入185万元，支付非试点联运企业运费50万元并取得交通运输业专用发票，销售货物取得支票12万元，并运送该批货物取得运输收入3万元，假设该企业本月无进项税额，期初无留抵税额。

甲运输公司销售额：

（185+3－50）÷（1＋11%）+12÷（1＋17%）=104.85（万元）

价款后的余额为销售额。

甲运输公司取得收入的会计处理：

借：银行存款 200 贷：主营业务收入 179.63 应交税费——应交增值税（销项税额）

　　　20.37[（185+3）÷（1＋11%）×11%　　　+12÷（1＋17%）×17%]

支付联运企业运费

借：主营业务成本　　　　　　　　　45.05　　 应交税费——应交增值税（营改增抵减的销项

税额）4.95[50÷（1＋11%）×11%]　贷：银行存款 　　　　　　　　　 　　 50

2.小规模纳税人差额征税的会计处理 财会[2012]13号规定：小规模纳税人提供应税服务，试点期间按照营业税改征增值税有关规定允许从销售额中扣除其支付给非试点纳税人价款的，按规定扣减销售额而减少的应交增值税应直接冲减“应交税费——应交增值税”科目。 企业接受应税服务时，按规定允许扣减销售额而减少的应交增值税，借记“应交税费——应交增值税”科目，按实际支付或应付的金额与上述增值税额的差额，借记“主营业务成本”等科目，按实际支付或应付的金额，贷记“银行存款”、“应付账款”等科目。

例2：接例1，假设上海市甲运输公司是小规模纳税人，其他条件不变。

甲运输公司应交增值税额：

（185+3-50）÷（1＋3%）×3%+12÷（1＋3%）×3%=4.37（万元）

注：客运收入属于“营改征增”的应税服务，属交通运输业服务税率为11%，销售货物属于增值税应税货物税率为17%。

甲运输公司应交增值税额：

（185+3－50）÷（1＋11%）×11%+12÷（1＋17%）×17%=15.42（万元）

注：试点纳税人接受非试点营业税纳税人联运业务销售额按差额计算。《交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点有关事项的规定》第一条（三）1第一款规定，试点纳税人提供应税服务的销售额，按照国家有关营业税政策规定差额征收营业税的，允许其以取得的全部价款和价外费用扣除支付给非试点纳税人（指试点地区不按照《试点实施办法》缴纳增值税的纳税人和非试点地区的纳税人）

注：增值税应税货物和应税劳务小规模纳税人征收率均为3%。

会计处理：对于小规模增值税纳税人增值税的核算，一般只设“应交税费——应交增值税”科目，对于按规定扣减销售额而减少的销项税额不再单独设立科目。

甲运输公司提供服务取得收入的会计处理：

借：银行存款　　　　　　　　　　　　200　　 贷：主营业务收入　　　　　　　　 194.17　　　 应交税费——应交增值税5.83[（185+3）

　　　÷（1＋3%）×3%+12÷(1＋3%)×3%]　　　 支付联运企业运费

借：主营业务成本 　　 48.54　　　　 应交税费——应交增值税 1.46[50÷（1＋3%）

　 ×3%]

　贷：银行存款 50

借：主营业务成本 46.5　　应交税费——应交增值税（进项税额）3.5　贷：银行存款 50

假设支付试点联运企业（一般纳税人）运费价税合计50万元并取得增值税专用发票，其他条件不变。则甲运输公司可抵扣进项税额：

50÷（1＋11%）×11%＝4.95（万元）。

甲运输公司提供服务取得收入的会计处理：

借：银行存款 200　　　　 贷：主营业务收入 179.63

　　　应交税费——应交增值税(销项税额) 20.37

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